המאמר נכתב על ידי קורן מיטרני, שי שלהבת וגל גרינברג,

17/12/2019

רקע

בשנת 2010, רשויות מע"מ החלו להפעיל מערכת מקוונת של דיווח מפורט, שמחייבת עוסקים לדווח לרשויות מע"מ בצורה אלקטרונית מדי חודש על חשבוניות המס שהתקבלו מהספקים וחשבוניות המס שהוצאו ללקוחות באותו החודש. דיווח זה מסייע לרשויות מע"מ לאתר באופן טכנולוגי פערים בין הדיווח על עסקאות לדיווח תשומות ולהילחם בתופעת החשבוניות שהוצאו שלא כדין ("חשבוניות פיקטיביות") ובתופעת "חטיפת החברות" (מצבים שבהם עבריינים מזייפים מסמכים של העברת מניות, הופכים לבעליה "החוקיים" של החברה, ומתחילים להפיץ בשמה חשבוניות מס שלא כדין).

מטרת הדיווח המפורט הינה צמצום משמעותי של פערי הזמן בין מועד הפצת החשבוניות הפיקטיביות, לבין איתורן וסיווגן במערכות רשויות מע''מ כבעייתיות. לפני הדיווח המפרט, רשויות מע"מ פנו במקרים רבים לעוסקים שניכו מס תשומות שהיה כלול בחשבוניות שהוצאו שלא כדין רק מספר שנים לאחר הניכוי, דבר שהקשה לטפל כראוי בעבריינים שהפיקו את החשבוניות הבעייתיות.

לאחרונה נדונה בבית המשפט המחוזי בירושלים רמת האחריות של רשויות מע"מ במקרים שבהם עוסקים ניכו מס תשומות מחשבוניות מס שהוצאו שלא כדין במצבים שבהם העוסקים המנכים דיווחו עליהן  בדיווח המפורט.

בפסק דין ע"מ 53365-02-19 בן לולו ש.נ.י. בניה ושיפוצים בע"מ, נדונה שומה שהוצאה לחברה שניכתה מס תשומות מחשבוניות שהוצאו שלא כדין, שלא בידיעת העוסקים "האמיתיים" אלא על ידי מי שזייפו את החשבוניות.

טענת החברה המנכה הייתה כי מאחר ואנו בעידן הדיגיטלי, היה על מנהל מע"מ להתריע בפניה בזמן אמת כי מדובר בחשבוניות מס שהונפקו שלא כדין ולאור האשם התורם של מנהל מע"מ, עליו לשאת בחלק מהנזק שנגרם.

מנגד, מנהל מע"מ טען כי הוא אינו נדרש לעדכן את העוסקים המנכים, שבניתוח הצלבת דיווחיהם נמצאו חשבוניות מס שאינן מופיעות בדיווחי הספקים אשר הנפיקו אותן, ועל כן הן חשודות כמזויפות.

נוסף לכך טען המנהל, כי לפי סעיף 142 לחוק מע"מ, רשויות מע"מ מנועות מחשיפת מידע בנוגע לדיווחי העוסקים מטעמי חסיון. זאת ועוד, לפי סעיף 47 לחוק מע"מ ותקנה 9א להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), נדרש כי חשבונית המס תונפק על ידי עוסק מורשה הזכאי להנפיקה וכי כל הפרטים בחשבונית המס יהיו נכונים. מס תשומות המנוכה לפי סעיף 38(א) לחוק מע"מ צריך להיות מס תשומות אשר נוכה בגין חשבונית מס שהונפקה כדין, ומכאן שמס תשומות שנוכה בגין חשבונית שהוצאה שלא כדין אינו מותר בניכוי.

בית המשפט הפנה לפסק הדין 11694-07-16 לון- אורן אריזות (2005) בע"מ , שם נקבע:

"השידור המקוון אינו גורע מחובתה של המערערת לנקוט בכל האמצעים הסבירים על מנת לבדוק את אמיתות החשבוניות ואת זהות העוסקים והיא אינה רשאית להניח, שבעקבות תקינות השידור המקוון של הדוחות, עובר הנטל למשיב לבצע את הבדיקות המהותיות הנדרשות".

בית המשפט מוסיף בפס"ד לון- אורן אריזות ואומר כי:

"עוסק המדווח בדיווח מקוון מקבל הודעה, טרם שליחת הדו"ח המקוון, באותיות אדומות ובולטות כי "יודגש כי קליטת הדו"ח המפורט אינה מהווה אישור רשות המיסים בדבר נכונות הדו"ח והיות החשבוניות המפורטות בו חשבוניות שהוצגו כדין". לאור זאת, המערערת הייתה צריכה להיות מודעת לכך ששידור הדו"ח אינו תחליף לבדיקת תקינות החשבוניות".

על דברים אלו, מוסיף בית המשפט בפסק דין בן לולו הנזכר וקובע כי  מטרת התיקון לחוק מע"מ שהכניס את הדיווח המפורט הייתה לתת כלים טובים יותר בידי רשות המיסים במלחמתה בתופעת החשבוניות שהוצאו שלא כדין. מדובר בכלי עזר אשר אמור לסייע לרשות בהצלבה בין חשבוניות המס של הספק לחשבוניות המס של הלקוח, אך אין בזאת גריעה מהאחריות המוטלת על פי דין על העוסקים בווידוא תקינותן של חשבוניות המס שהונפקה להם ובירור אקטיבי ומקיף בגין זהות הגורם עמו התקשרו לצורך קיום עסקה.

מקרה נוסף בו נדונה חובתו של עוסק המבקש לנכות מס תשומות בהסתמך על הדיווח המפורט היה בע"מ 11341-09-17 יצחק אמגר, המערער, טען כי ספריו נשרפו ולכן על מנהל מע"מ להכיר במס התשומות שניכה ולבדוק במרשמיו את הדיווחים המפורטים שנעשו מנגד מצד מנפיק חשבוניות המס, וכך לוודא שמדובר בחשבוניות מס תקינות.

טענת העוסק הייתה כי בעקבות המעבר לדיווח מפורט, אין צורך בהצגת חשבוניות המס עצמן, שכן בידי רשויות מע"מ קיימת אפשרות הצלבת המידע לצורך אימות חשבוניות המס אשר בגינן נוכה מס התשומות.

רשויות מע"מ טענו מנגד כי גם אם אכן נשרפו ספרי העוסק, הועמד בפניו זמן לשחזור חשבוניות המס דרך הספקים עמם עבד וכן עם מנהלת החשבונות שהעסיק בעבר, אך הוא לא סיפק את חשבוניות המס האמורות. נוסף לזאת, רשויות מע"מ חידדו כי המעבר לדיווח מפורט אינו פוטר את העוסק משמירה על העתקי החשבוניות והספרים לשם בדיקת אמינותן על מנת לאפשר לרשויות ביצוע ביקורות ובחינת תקינות חשבוניות. זאת ועוד, לעוסק האמור היו שישה ספקים בלבד, דבר שאמור להקל על שחזור חשבוניות המס.

בית המשפט קבע כי בהתאם לסעיף 38(א) לחוק מע"מ:

"ניכוי מס התשומות אמנם נועד לאפשר את הטלת המס על תרומתו של כל יצרן למוצר, בניכוי תרומתו של יצרן אחר, ואולם לא מדובר בזכות מוקנית, המאפשרת לעוסק לנכות את מס התשומות בכל עת". מכאן שלא יותר ניכוי מס תשומות בכל מקרה, למשל לאור אי הצגת אסמכתאות מתאימות. עוד נקבע כי הנטל לבדוק כי מדובר בחשבונית שהונפקו כדין ולהציג אסמכתא מתאימה מוטל כולו לפתחו של העוסק.

לסיכום

הדיווח המפורט נועד לאפשר לרשויות מע"מ להצליב באופן קל ומהיר בין חשבוניות מס שהוצאו ע"י הספקים לבין מס תשומות שנוכה ע"י הלקוחות. הנטל המוטל על פי חוק מע"מ והפסיקה על העוסקים המנכים לא השתנה בעקבות הפעלתה של מערכת הדיווח המקוון.

נוסף לזאת, נקבע בפסקי הדין השונים כי על רשויות מע"מ חלה חובת סודיות המונעת העברת מידע לעוסקים המנכים, ולכן העוסקים המנכים אינם יכולים לקבל מידע מרשות המיסים על הספקים שהנפיקו את חשבוניות המס ועל אופן הדיווח שלהן.

מומלץ, אחת לתקופה לבצע בדיקה לתהליכי העבודה השגרתיים בעסק ולוודא שאכן קיימות בקרות, מתבצעות בדיקות לספקים שמוכרים לעסק שירותים ונכסים והן מתועדות.

דרכי התגוננות אפשריות

מאחר ובהתאם לפסקי הדין השונים על העוסקים המנכים לבצע בדיקות לפני ניכוי מס התשומות ולתעד אותן בספריהם, להלן מספר בדיקות ופעולות מומלצות שכדאי לעוסקים לנקוט, במיוחד בענפים שבהם תופעת החשבוניות שהוצאו שלא כדין נפוצה (ענף הבנייה והשיפוצים, אספקת כוח אדם, סחר בדלקים וזהב).

יודגש- רשימת הבדיקות שלהלן אינה רשימה סגורה. יש להתאים את רמת וכמות הבדיקות לנסיבות כל מקרה בפועל ולסכומי הניכוי, וכמובן שרשות המיסים לא מחוייבת לאשר את ניכוי התשומות גם אם העוסק המנכה ביצע בדיקות (מהרשימה המצ"ב ו/או בדיקות אחרות) ותיעד אותן, אם היא בדיעה שכלל לא סופקו השירותים או הנכסים, שקיים שוני בין זהות הספק לזהות מנפיק החשבוניות או מכל סיבה אחרת. עם זאת, לדעתנו הבדיקות שיפורטו והתיעוד שלהן יכול לסייע רבות לעוסק בהליך הביקורת או החקירה כדי לשכנע שהוא פעל בתום לב וליהנות מניכוי מס התשומות:

  1. לצלם את תעודת הזהות של הגורם שרוכשים ממנו שירותים או נכסים.
  2. לבדוק שלמנפיק חשבוניות המס יש תיק פתוח ופעיל במע"מ במועד ביצוע העסקה והתשלומים בגינה- באמצעות אתר האינטרנט של רשות המיסים. אין להסתפק בקבלת אישורים מודפסים מהספק.
  3. לבדוק אישור ניהול ספרים ופטור מניכוי מס במקור בתוקף במועד ביצוע העסקה- באמצעות אתר האינטרנט של רשות המיסים. את הבדיקה יש לערוך בכל תשלום המועבר לספק. אין להסתפק בקבלת אישורים מודפסים מהספק.
  4. במקרה בו מתקשרים עם חברה בע"מ או שותפות רשומה-

            א. לקבל מסמכי התאגדות, להדפיס מרשם התאגידים פלט ולוודא שהגורם שמוכר לנו
                נכסים או שירותים רשום כבעל מניות/שותף/מנהל.

            ב. לוודא שמנפיק החשבוניות מורשה לעשות כן מטעמה של החברה/השותפות.
               לבקש אישור זכויות חתימה בחברה, בנוסח שאושר בידי עורך-דין.

            ג. אחת לתקופה לבחון האם יש שינוי בבעלי התפקידים של הספק- בעל מניות,
               מנהל בפועל, דירקטורים.

  1. לערוך הסכם מפורט בכתב שיכלול פרטים של הצדדים לעסקה ומהותה.
  2. אחת לתקופה לבקש כרטסת נגדית של הספק ולוודא כי קיימת התאמה בין נתוני הכרטסות.
  3. לבקש מהספק העתק משולם של הדוח החודשי למע"מ וכרטיס מס העסקאות וכך לוודא שכל החשבוניות שקיבלנו דווחו למע"מ כדין.
  4. להקפיד שחשבוניות המס המתקבלות יהיו מפורטות ויסבירו מה נמכר/סופק ולא יופיע בהם תיאור כללי בלבד.
  5. לשלם רק בהמחאות לפקודת הספק, לא לבטל את הגבלות הסחירות. לא לשלם במזומן. עדיף תמיד לשלם בהעברות בנקאיות.
  6. לוודא זהות מוחלטת בין: מי שעמו נערך ההסכם, מי שסיפק את הנכס/ השירות, מי שקיבל את התשלום ומי שהנפיק את חשבוניות המס והקבלה.
  7. לקבל רק חשבוניות מס (ולא מסמכים אחרים) מקוריות, לא העתק ולא בפקס או במייל (אלא אם כן מדובר במייל החתום בחתימה אלקטרונית בהתאם לכללים הרלוונטיים).
  8. שחשבוניות המס יהיו בסכומים הנכונים ויונפקו במועד. כמובן שיש להקפיד כי התאריך הרשום ע"ג החשבונית יהיה זהה לתאריך הנפקתה בפועל.
  9. מומלץ תמיד לחייג למשרדי החברה ולשוחח עם המנכ"ל אם הקשר השוטף הוא עם גורם זוטר בחברה. לנסות לעבוד עם עוד אנשים בחברה ולא רק עם אותו אדם.
  10. לבקש אישור מהרו"ח של הספק שהדיווחים למע"מ מתבצעים כדין.
  11. לתעד בצילומים את העבודה שסופקה, לצלם תעודות זהות של העובדים שסופקו, לתעד כלי רכב שסיפקו סחורה וכו'- כדי להוכיח בעתיד שסופקו לנו עובדים או שסופקה העבודה/הסחורה בפועל.
  12. במקרים בהם מדובר בענף שבו המחזורים גבוהים ואחוז הרווח נמוך (למשל: ענף הדלקים, זהב, סיגריות, אלכוהול, וכו')- לבקש תיעוד מהמוכר שהוא רכש את הטובין מגורם נורמטיבי ומוכר לצורך מכירתם לנו.
  13. אם המנכה פועל בענף הבניה או כוח אדם- לתעד מדגמים של יומני עבודה, דוחות ביצוע וכו', רשימת עובדים ותפקידים, טפסי 101.
  14. לבדוק שהספק יכול לספק את השירות/הנכסים בפועל- אם למשל הוא אמור לספק עובדים, לוודא שיש לו עובדים שכירים, יש לו רישיון לנהל חברת כוח אדם וכו'. כנ"ל גם במצבים שהוא אמור למכור לנו סחורה שדורשת רישיונות מיוחדים להחזקה או סחר (למשל דלקים).
  15. אם שוכרים כוח אדם מהספק- מידי תקופה לוודא שהוא מדווח לרשות המיסים על העסקת אותם העובדים באופן מלא ותקין- באמצעות בקשה שיציג אישור על תיק ניכויים וכו'.
  16. במקרה בו חיייב המנכה בדיווח מפורט, לערוך בדיקות תקופתיות של הדיווחים, על מנת לוודא שחשבוניות שהתקבלו מספקים אינן יוצרות חריגויות בספרי המנכה. במקרה של חריגויות חובה לטפל בהן ולנקוט בפעולות מול הספק ו/או מול רשויות מע"מ במקרים בהם נראה כי החשבוניות אינן מדווחות על ידי המנפיק.